Am 18. März 2010 ist der Foreign Account Tax Compliance Act (Fatca) als Teil des "Hiring Incentives to Restore Employment Act" (Hire Act) in Kraft getreten. Mit Fatca wurden umfassende Meldepflichten für ausländische Finanzinstitute (sogenannte Foreign Financial Institutions (FFI)) etabliert mit dem Ziel, der US-Finanzverwaltung eine effektivere Bekämpfung der Steuerhinterziehung durch US-Steuerpflichtige zu ermöglichen. Zur Durchsetzung ihrer neuen umfassenden Compliance-Anforderungen gegenüber ausländischen Finanzinstituten droht die amerikanische Finanzverwaltung (IRS) für den Fall der Nichterfüllung der Informationspflichten mit einer 30-prozentigen Quellensteuer (Fatca-Quellensteuer) auf bestimmte Zahlungen aus US-Quellen an das ausländische Finanzinstitut. Die geschätzten Mehreinnahmen in Höhe von 8,714 Milliarden Dollar für den Zeitraum 2010 bis 2020 sollen aber primär nicht aus dieser Fatca-Quellensteuer, sondern aus den Steuerzahlungen der in die Steuerehrlichkeit zurückgekehrten US-Steuerpflichtigen erzielt werden. Stand der Fatca-Regelungen Das Gesetz wurde am 18. März 2010 verabschiedet und sieht die Anwendung der neuen Regelungen grundsätzlich für alle Zahlungen nach dem 31. Dezember 2012 vor. Am 27. August 2010 hat der IRS mit Notice 2010-60 Ausführungen zu den Begriffen Foreign Financial Institution (FFI) und Non-Financial Foreign Entity (NFFE) gemacht, die Voraussetzungen zur Erlangung des Status Participating FFI dargelegt sowie die erforderlichen Kundenidentifizierungsprozesse für Bestands- sowie Neukonten natürlicher Personen und Gesellschaften und die damit verbundenen Reportingverpflichtungen definiert. Mit Notice 2011-34 vom 8. April 2011 wurde der Identifizierungsprozess für Bestandskonten natürlicher Personen - aufgrund der zahlreichen Eingaben und Stellungnahmen von Betroffenen und deren Verbänden - nochmals grundlegend überarbeitet, die sogenannten Passthru-Payments erstmals konkretisiert, erste Andeutungen zur Erlangung eines Deemed Compliant Status für bestimmte FFIs gemacht, die Reportingverpflichtungen gegenüber Notice 2010-60 wieder eingeschränkt, auf das Verhältnis von Fatca zu den Anforderungen an ein Qualified Intermediary eingegangen, die Anwendung der Vorschriften auf die sogenannte Expanded Affiliated Group (EAG) von FFIs erläutert sowie die Bestätigung über den Abschluss der Kundenidentifizierungsprozesse durch den Chief Compliance Officer eingeführt. Am 14. Juli 2011 wurde dann etwas überraschend mit Notice 2011-53 - wiederum aufgrund zahlreicher Hinweise auf den zu knappen Zeitrahmen für die Entwicklung der erforderlichen Compliance-, Reporting- und Quellensteuersysteme - eine stufenweise Umsetzung der Fatca-Regelungen mit Registrierungspflicht noch in 2013, ersten Einbehaltungspflichten aber erst ab dem 1. Januar 2014 für Zahlungen laufender Erträge aus US-Quellen (sogenannte Fixed, Determinable, Annual or Periodical Income - FDAP-Erträge) sowie erst ab dem 1. Januar 2015 ein Fatca-Quellensteuereinbehalt auch auf Veräußerungserlöse von Vermögensgegenständen, die US-Zinsen oder -Dividenden generieren können und auch erst ab dem 1. Januar 2015 eine Fatca-Quellensteuer auf sogenannte Passthru-Payments (Zahlungen, die einem Withholdable Payment zugeordnet werden können) vorgesehen. Ebenfalls mit Notice 2011-53 wurde der Kundenidtfiieznierungsprozess für Bestandskonten natürlicher Personen nochmals grundlegend geändert und die Reportingverpflichtungen für das Kalenderjahr 2013 reduziert. Konsultation und öffentliche Anhörung Die in Notice 2011-53 in Aussicht gestellte Veröffentlichung des ersten Entwurfs der Regulations ist erst am 8. Februar 2012 auf der Internetseite des IRS erfolgt. Mit den Regulations hat der IRS versucht, die zahlreichen Eingaben und Bedenken aufgrund der bisher veröffentlichten Fatca Notices zu berücksichtigen. Es wurden daher die Kundenidentifizierungsprozesse der Bestands- und Neukonten natürlicher Personen sowie Gesellschaften nochmals überarbeitet, wobei höhere De-minimis-Werte eingeführt und der Umfang der erforderlichen Nachforschungsarbeiten seitens des FFI eingeschränkt, der Deemed Compliant Status über die bereits in Notice 2011-34 beschriebenen Kategorien ausgedehnt, eine zweijährige Übergangsregelung für die Fatca Compliance der sogenannten Expanded Affiliated Group eingeführt, die Meldepflichten unter Fatca stufenweise über den Zeitraum 2014 bis 2017 eingeführt und die Besteuerung von Passthru-Payments auf frühestens den 1. Januar 2017 verschoben wurde. Treasury und IRS fordern wiederum die Betroffenen auf, Kommentare zu den jetzt veröffentlichten Regulations beziehungsweise den darin noch nicht abschließend geklärten Fragen bis zum 30. April 2012 einzureichen. Für den 15. Mai 2012 ist eine öffentliche Anhörung geplant. Gemeinsame Erklärung einiger EU-Länder und der USA In der Präambel zu den Regulations weisen Treasury und IRS darauf hin, dass sie mit einigen ausländischen Regierungen über eine alternative Umsetzung der Meldeverpflichtungen gemäß Fatca in Gesprächen sind. Es ist daher wohl kein Zufall, dass zeitgleich mit der Veröffentlichung der proposed Regulations auf der Internetseite des IRS im BMF Newsletter vom 8. Februar 2012 unter der Überschrift "Zusammenarbeit mit den USA zur Bekämpfung der Steuerhinterziehung soll verbessert werden" eine gemeinsame Erklärung von Deutschland, Frankreich, Großbritannien, Italien, Spanien und der USA über eine zwischenstaatliche Vorgehensweise zur Verbesserung der Steuerehrlichkeit im grenzüberschreitenden Bereich und zur Umsetzung des Foreign Account Tax Compliance Act (Fatca) veröffentlicht wurde. Danach sind die fünf Länder und die USA übereingekommen, zur Umsetzung von Fatca ein gemeinsames Vorgehen in Form innerstaatlicher Meldepflichten und eines auf Gegenseitigkeit beruhenden automatischen Informationsaustauschs auf der Grundlage bestehender bilateraler Doppelbesteuerungsabkommen zu prüfen. Angestrebt wird ein sogenannter "Tax Administration to Tax Administration Approach", das heißt ein FFI eines der fünf europäischen Vertragsländer würde nicht selbst einen Vertrag mit dem IRS abschließen, sondern die Vereinigten Staaten und das entsprechende Land (der Fatca-Partner) würden eine Vereinbarung schließen, wonach sich der Fatca-Partner bereit erklärt, Durchführungsbestimmungen zu erlassen, die es nationalen FFIs ermöglichen und gleichzeitig verpflichten, die nach Fatca erforderlichen Identifizierungsprozesse und Dokumentationsnachweise einzuholen. Im Gegenzug verzichten die USA auf den Abschluss eines FFI-Vertrages, sofern sich die nationalen FFIs beim IRS registrieren lassen (sofern nicht befreit), und erlauben das Fatca Reporting vom FFI an eine nationale Behörde und dann zum IRS. Zudem soll der Informationsaustausch reziprok sein, das heißt auch die USA melden. Im Fatca-Partner ansässige FFIs würden keinem Fatca-Quellensteuerabzug unterliegen, müssten Konten nicht kooperativer Kontoinhaber nicht schließen und auch keinem Passthru-Einbehalt unterwerfen, ebenso wenig wie bei Passthru-Payments an alle FFIs, die in einem Fatca-Partner ansässig sind. Ziel ist, ein Modell für den automatischen Informationsaustausch auf EU- beziehungsweise OECD-Ebene mit standardisierten Melde- und Sorgfaltspflichten. Auch das US Treasury Department hat auf der IRS-Internetseite die englische Version dieser gemeinsamen Erklärung veröffentlicht. Der Hinweis in der gemeinsamen Erklärung auf eine Zusammenarbeit gegebenenfalls auch auf EU-Ebene ist insofern angebracht, als in einem Arbeitspapier der Europäischen Kommission vom 6. Februar 2012 an die Mitglieder der Taxation Policy Group im Hinblick auf Fatca der in der gemeinsamen Erklärung der fünf Länder und der USA beschriebene Tax Administration to Tax Administration Approach als ein seitens der EU-Kommission mit US Treasury und IRS seit Januar 2011 geführter Dialog beschrieben wird. Offensichtlich sind die Verhandlungen von Treasury und IRS mit einer "Kerngruppe" von EU-Mitgliedstaaten hier bereits weiter gediehen. Sollte es rechtzeitig vor dem Inkrafttreten der Quellensteuerabzugsverpflichtungen beziehungsweise der Meldepflichten unter Fatca zu einer Umsetzung dieser angedachten zwischenstaatlichen Vorgehensweise kommen, würden in Deutschland ansässige FFIs zwar keinen FFI-Vertrag abschließen, sich aber dennoch beim IRS online registrieren lassen müssen, sofern sie nicht befreites FFI sind. Auch bestünde keine Verpflichtung, Konten nicht kooperativer Kunden zu schließen oder bei Passthru- Payments an diese Kunden einen Fatca-Quellensteuerabzug vorzunehmen. Ein Quellensteuerabzug auf Passthru-Payments an andere FFIs wäre aber vorzunehmen, wenn es sich dabei um Non-Participating FFIs handelt, die in einem Hoheitsgebeit ansässig sind, mit dem die Vereinigten Staaten keine Fatca-Umsetzungsvereinbarung abgeschlossen haben. Des Weiteren besteht die Verpflichtung der Vertragsparteien, eine praktische und wirksame alternative Vorgehensweise zu erarbeiten, um die mit dem Konzept der Passthru-Payments beabsichtigte Verhinderung von Umgehungsstrategien durch Zwischenschaltung von Compliant FFIs zu gewährleisten. Unverändert bestehen bleibt aber auch für FFIs, die in einem Hoheitsgebiet mit Fatca- Umsetzungsvereinbarung ansässig sind, die Verpflichtung, die unter Fatca verlangten und entsprechend der gemeinsamen Erklärung in jeweils nationales Recht umzusetzenden Kundenidentifizierungs- und Dokumentationsprozesse für Bestands- und Neukonten natürlicher Personen sowie von Gesellschaften zwecks Identifizierung US-Steuerpflichtiger. Bestehen bleiben auch die unter Fatca vorgesehenen Meldeverpflichtungen für "participating FFI", lediglich der unmittelbare Empfänger - nämlich unter der Fatca-Umsetzungsvereinbarung eine nationale Behörde - ändert sich. Für deutsche FFIs würde damit die durch Fatca angestoßene Datenschutzdebatte weitestgehend gelöst. Gewisse Erleichterungen Der am 8. Februar 2012 vom IRS veröffentlichte erste Entwurf der Regulations umfasst 388 Seiten. Unter § 1.1471-4(c) werden die Kundenidentifizierungsprozesse für Bestands- und Neukonten natürlicher Personen und Gesellschaften unter dem abzuschließenden FFI-Vertrag näher erläutert. Gemäß der Präambel zu den Regulations beabsichtigen Treasury Department und IRS ein Muster des FFI-Vertrags im Frühjahr 2012 und die endgültige Version des FFI-Vertrages im Herbst 2012 zu veröffentlichen. Die Regulations gewähren für die Überprüfung von Bestandskonten natürlicher Personen sowie von Gesellschaften bestimmte Erleichterungen. So brauchen Participating-FFIs-Bestandskonten, deren Saldo oder Wert am Tag des Inkrafttretens des FFI-Vertrages 50000 Dollar (oder das Äquivalent in nationaler Währung, umgerechnet mit der Spot Rate des letzten Tages des Kalenderjahres, das dem Jahr vorausgeht, in dem das FFI den Schwellenwert ermittelt) nicht übersteigt, keinem Kundenidentifizierungsprozess zu unterwerfen. Die so ausgenommenen Bestandskonten brauchen so lange keinen Kundenidentifizierungsprozessen unterworfen zu werden, wie ihr Wert zum Ende eines Kalenderjahres nicht eine Million Dollar überschreitet. Des Weiteren müssen Bestandskonten natürlicher Personen, deren Wert oder Saldo bei Inkrafttreten des FFI-Vertrages zwar mehr als 50000 Dollar aber nicht mehr als eine Million Dollar beträgt "nur" elektronisch auf die sieben vorgegebenen US-Indizien überprüft werden. Bei sogenannten "High Value Accounts", das heißt Bestandskonten natürlicher Personen, die entweder zum Ende des Kalenderjahres, das dem Inkrafttreten des FFI-Vertrages vorangeht, oder zum Ende jedes weiteren folgenden Kalenderjahres den Betrag von einer Million Dollar übersteigen, muss das Participating FFI zunächst alle Konten identifizieren, die einem sogenannten "Relationship Manager" zugeordnet sind, der aktuell Kenntnis darüber hat, dass der Kontoinhaber ein US-Steuerpflichtiger ist. Rückgriff auf ohnehin eingeholte Informationen Alle anderen Bestandskonten natürlicher Personen, die die Grenze von einer Million Dollar übersteigen und nicht bereits über die Befragung des Relationship Managers als US Accounts identifiziert wurden, müssen einer erweiterten Aktenüberprüfung unterzogen werden. Zugrunde zu legen sind dabei der laufende Kunden-Masterfile und weitere in den Regulations aufgelistete Dokumente, die das Participating FFI in den letzten fünf Jahren erhalten hat. Für Bestandskonten von Gesellschaften sowie sogenannten "Cash Value"-Versicherungs- und Rentenverträgen natürlicher Personen bestehen ebenfalls keine Kundenidentifizierungsverpflichtungen, sofern ein Wert von 250000 Dollar nicht überschritten wird. Diese Konten beziehungsweise Verträge sind erst dann einem Kundenidentifizierungsprozess zu unterwerfen, wenn der Wert zum Ende eines folgenden Kalenderjahres eine Million Dollar übersteigt. Sowohl bei der Überprüfung von Bestandskonten von Gesellschaften als auch bei der Eröffnung neuer Konten gestatten die Regulations in hohem Umfang das Vertrauen des Participating FFI auf die im Rahmen von Kontoeröffnungen gemäß dem Geldwäschegesetz/Know-Your-Custo-mer-Regeln ohnehin eingeholten Informationen. Ausnahmen bestehen hinsichtlich Kontoinhabern, die selbst wiederum FFI sind, sogenannten passiven Investmentgesellschaften oder bei denen sich US-Indizien bei der Kontoeröffnung ergeben. In §1.1471-3 der Regulations wird ausführlich geregelt, welche Unterlagen zwecks Nachweis des Chapter 4 Status des jeweiligen Kontoinhabers von einem Participating FFI einzuholen und gemäß § 1.1471-4(c)(2) (iv) der Regulations für die nächsten sechs Kalenderjahre, die dem Jahr folgen, in dem die Kundenidentifizierungsprozesse durchgeführt wurden, aufzubewahren sind. Gemäß §1.1471-4 (c)(10) der Regulations muss ein sogenannter Responsible Officer eines Participating FFI dem IRS bestätigen, dass innerhalb eines Jahres nach Abschluss des FFI-Vertrages alle High Value Accounts im erforderlichen Umfang überprüft wurden und nach bestem Wissen dieses Responsible Officers - nach Durchführung einer angemessenen Überprüfung - das Participating FFI seit dem 6. August 2011 keine formalen oder informalen Verfahren oder Prozesse hat, um Kontoinhabern bei der Vermeidung der Anwendung von Chapter 4 des Internal Revenue Codes zu helfen. Darüber hinaus muss der Responsible Officer innerhalb von zwei Jahren nach dem Inkrafttreten des FFI-Vertrages dem IRS bestätigen, dass für alle anderen Bestandskonten die vorgeschriebenen Kundenidentifizierungs- und Dokumentationsprozesse abgeschlossen wurden und diejenigen Kontoinhaber, für die eine Dokumentation nicht beigebracht werden konnte, entsprechend den Voraussetzungen des FFI-Vertrages klassifiziert wurden. Bemerkenswerterweise muss ein FFI, das den Status Registered Deemed Compliant gemäß § 1.1471-5(f)(1) der Regulations erhalten möchte, durch den Chief Compliance Officer oder eine andere gleichrangige Person gegenüber dem IRS bestätigen, dass das FFI alle Voraussetzungen erfüllt hat, um den Status als Registered Deemed Compliant zu erhalten. In § 1.1471-4(d) der Regulations wird ausführlich geregelt, welche Reportingverpflichtungen ein Participating FFI hat. Die Reportingverpflichtungen unter Chapter 4 werden nach den Regulations phasenweise eingeführt: - Für 2013 müssen alle bis zum 30. Juni 2014 als US-steuerpflichtig identifizierte Kontoinhaber sowie bis zu diesem Zeitpunkt bereits ermittelte nicht-kooperative Kontoinhaber bis zum 30. September 2014 dem IRS gemeldet werden. - In 2014 und 2015 (für die Kalenderjahre 2013 beziehungsweise 2014) müssen Participating FFIs lediglich Name, Adresse, Steuernummer, Kontonummer und Kontowert oder -saldo für US-Steuerpflichtige melden. Alle Meldungen ab 2015 sind zum 31. März fällig. - Beginnend mit dem Reporting in 2016 (für das Kalenderjahr 2015) müssen zusätzlich für alle US Accounts die Bruttoerträge der auf dem Konto eingegangenen oder gutgeschriebenen Dividenden, Zinsen und sonstigen Einkünfte berichtet werden. - Erst beginnend mit dem Reporting in 2017 (für das Kalenderjahr 2016) müssen zusätzlich auch die Bruttoerlöse aus der Veräußerung oder Einlösung von Vermögenswerten, wo das FFI als Verwalter, Broker, Vertreter oder sonstiger Beauftragter des Kontoinhabers agiert, gemeldet werden. Aufwendig und teuer - Ab 2014 müssen zudem für sogenannte nicht-kooperative Kontoinhaber jeweils die Anzahl und der Gesamtwert der Konten gemeldet werden, und zwar untergliedert in die Gruppen nicht-kooperativ mit US-Indizien, nicht-kooperativ ohne US-Indizien und nicht-kooperativ mit einem inaktiven Konto. Da ein möglicher Fatca-Quellensteuereinbehalt auf Passthru-Payments nicht vor dem 1. Januar 2017 eingeführt werden soll, müssen Participating FFIs zudem für die Jahre 2015 und 2016 dem IRS für Zahlungen an Non-Participating FFIs jeweils den aggregierten Wert aller Zahlungen für jedes Non-Participating FFI mitteilen (damit der IRS ein Gefühl für die betroffenen Beträge bekommt). Der Entwurf der Regulations weist zahlreiche Erleichterungen gegenüber den Notices aus. Dennoch bleibt der Erhebungs-. Dokumentations- und Meldeaufwand, insbesondere für Expanded Affiliated Groups mit zahlreichen FFIs, groß und mit hohen Kosten verbunden.